政府会计制度平行记账检验方法的探讨

新政府会计制度构建了财务会计和预算会计适度分离并相互衔接的会计核算模式，对于纳入部门预算管理的现金收支业务，在进行财务会计核算的同时也应当进行预算会计核算；对于其他业务，仅需进行财务会计核算[1]。那么，财务会计与预算会计之间的勾稽关系怎么验证？

一、对“《政府会计制度》会计报表附注-会计报表重要事项说明-本年盈余与预算结余的差异情况说明”的思考

制度在会计报表附注-会计报表重要事项部分设置了“本年盈余与预算结余的差异情况说明”，该表反映了财务会计与预算会计因核算基础和核算范围不同所产生的本年盈余与本年预算结余之间的差异，将年度预算收入支出表中“本年预算收支差额”调节为年度收入费用表中“本期盈余”[2]。该表是财务会计与预算会计之间的勾稽关系的验证，该表列出了四类重要差异项，在实务操作中，经常发现会计在遇到业务时不能正确判断是否需平行记账，属于哪类差异项，甚至不能正确判断是否存在差异项，在输入会计凭证时，随意选择差异项类别，导致核算错误，却难以发现。那么是否可以通过检查会计科目来发现错误呢？各类差异与会计科目的对应关系如何？

(一)本年盈余与预算结余差异项与会计科目的对应关系

以行政单位为例，差异项与财务会计除货币资金以外资产负债类科目存在以下对应关系，如表1：

(二)本年盈余与预算结余差异调节表的缺点

1、差异项的确定需凭会计主观判断，将年度预算收入支出表中“本年预算收支差额”调节为年度收入费用表中“本期盈余”可轻易实现，但各明细差异项与会计科目发生额、余额的对应关系都不明显、直接，不能简便检验差异项是否填列正确。2、各类差异项只能累计，不能消减，我们无法掌握在某个时点还存在的差异余额。3、只能反映本年盈余与本年预算结余之间的差异，年度之间没有连续，不能反映累计盈余与累计预算结余之间的差异，即使当年各差异项填列无误，也只能正确反映了当年的本年盈余与本年预算结余之间的差异。

综上所述，本年盈余与预算结余差异调节表存在填报准确性的不可把控及累计盈余与累计预算结余的差异不能反映，使我们会计人并不能依靠它来检验平行记账、核算的准确性。

表1 本年盈余与预算结余差异项与会计科目的对应关系会计科目1.当期确认为收入但没有确认为预算收入(1)应收款项、预收账款确认的收入 其他应收款(2)接受非货币性资产捐赠确认的收入 无偿调拨净资产2.当期确认为预算支出但没有确认为费用(1)支付应付款项、预付账款的支出 其他应交税费、应付职工薪酬、应付账款、其他应付款、应付政府补贴款、长期应付款、预提费用、待摊费用、长期待摊费用(2)为取得存货、政府储备物资等计入物资成本的支出差异项[3]在途物品、库存物品、加工物品、政府储备物资(3)为购建固定资产等的资本性支出 固定资产、工程物资、在建工程、无形资产、研发支出(开发支出)、公共基础设施、文物文化资产、保障性住房(4)偿还借款本息支出3.当期确认为预算收入但没有确认为收入(1)收到应收款项、预收账款确认的预算收入 其他应收款(2)取得借款确认的预算收入4.当期确认为费用但没有确认为预算支出(1)发出存货、政府储备物资等确认的费用 在途物品、库存物品、加工物品、政府储备物资(2)计提的折旧费用和摊销费用 固定资产累计折旧、无形资产累计摊销、公共基础设施累计折旧、保障性住房累计折旧(3)确认的资产处置费用(处置资产价值) 资产处置费用(4)应付款项、预付账款确认的费用 其他应交税费、应付职工薪酬、应付账款、其他应付款、应付政府补贴款、长期应付款、预提费用、待摊费用、长期待摊费用

二、平行记账检验方法的建议

我们知道，并不涉及现金收支的业务，如计提折旧、计提坏账准备、在建工程转固等，只需进行财务会计核算，无需进行预算会计核算，需平行记账的为纳入部门预算管理的现金收支业务，那么，财务会计的“货币资金”与预算会计的“资金结存”的有何对应关系？财务会计的“银行存款”余额可与银行对账核对，以保证其正确性，那预算会计的“银行存款”余额与谁核对呢？双方是否可调节成一致？财务会计与预算会计的勾稽、衔接关系，可不可以用财务会计“货币资金”与预算会计“资金结存”调节表来反映呢？

财务会计登记现金收支业务的科目有：库存现金、银行存款、零余额账户用款额度、其他货币资金；预算会计登记现金收支业务的科目为“资金结存”，其明细科目有：零余额账户用款额度、货币资金、财政应返还额度。我们发现，需要预算会计核算的业务一定会涉及现金收支业务，财务会计也一定要同时核算，凡涉及预算会计“资金结存”科目的经济事项都属于财务会计科目的核算范围，它们的差别就是只需财务会计核算的未纳入部门预算管理的现金收支业务，而财务会计对于支付资金、不纳入预算管理的经济事项计入“其他应收款”等债权类科目，对于收到资金、不纳入预算管理的经济事项计入“其他应付款”等债务类科目。所以，双方零余额账户用款额度一定是一致的，而财务会计“货币资金”明细科目“库存现金”“银行存款”“其他货币资金”因记载了往来款项形成了双方的差额。所以，我们可以设置调节表，通过对往来款科目的分析，将财务会计“货币资金”调节为预算会计“资金结存-货币资金”，反映财务会计与预算会计的勾稽、衔接关系，验证平行记账是否正确。现以行政单位为例说明：

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